Сумма аванса включается индивидуальным предпринимателем в доходы в периоде его поступления
Письмо Минфина России от 24.01.2012 № 03-04-05/8-59
Комментарий
Минфин России высказался в пользу того, что индивидуальный предприниматель обязан включать полученные авансовые платежи в базу по НДФЛ того налогового периода, в котором они поступили, независимо от даты дальнейшей поставки товара. Это, по мнению финансового ведомства, обусловлено следующим.
Согласно ст. 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ для физических лиц - налоговых резидентов РФ являются, в частности, доходы от осуществления ими деятельности в Российской Федерации. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ). Дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Помимо упомянутых норм Кодекса Минфин России сослался также на п. 14 Порядка учета доходов и расходов, утв. приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002, указав, что в Книге учета отражаются все доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, без уменьшения их на налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно. При этом доходы отражаются кассовым методом, то есть после фактического получения дохода.
Следует заметить, что правило, которое предписывает вести учет доходов кассовым методом, предусмотрено не п. 14, а п. 13 Порядка учета доходов и расходов, который признан недействующим с 08.10.2010 (равно как и подпункты 1-3 п. 15, касающиеся порядка учета расходов) (решение ВАС РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10).
Однако относительно рассматриваемого вопроса ВАС РФ (как до, так и после вынесения решения от 08.10.2010) неоднократно указывал, что авансовые платежи предприниматель должен учитывать в доходах того периода, в котором они поступили (постановление Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 № 1660/09, определения ВАС РФ от 29.09.2010 № ВАС-12573/10, от 03.12.2010 № ВАС-15366/10). А в определении от 13.09.2011 № ВАС-8951/11 суд особо подчеркнул, что предметом рассмотрения по делу, по которому вынесено решение от 08.10.2010 № ВАС-9939/10, был порядок учета расходов, а не определение даты получения дохода, которая применительно к НДФЛ определяется в соответствии со ст. 223 НК РФ, а не в зависимости от того, какой метод: начисления или кассовый избрал налогоплательщик.
Справедливости ради отметим, что формально положения НК РФ не исключают другого подхода к решению рассматриваемого вопроса. Так, НДФЛ облагается доход, который применительно к предпринимательской деятельности возникает в момент реализации товаров (работ, услуг). Поэтому суммы авансов, полученные предпринимателем, не облагаются налогом до момента перехода права собственности на товары (работы, услуги) покупателю.
Рекомендации
В сложившейся ситуации индивидуальному предпринимателю целесообразно учитывать позицию Минфина России и ВАС РФ и включать предоплату в базу по НДФЛ в периоде поступления соответствующих сумм.
